購买法

按公允價值計量並入淨資產，並確認商譽是購买法的主要特點，但除此之外，還具有如下特點：

（1）合並時發生的相關費用，應當分別處理：若以發行股票爲代價合並其他企業，股票的登記和發行費用應當直接衝銷股票的公允價值，即減少超面值繳入資本；法律費、咨詢費和傭金等直接費用增加淨資產或投資成本；其他間接費用確認爲當期費用。

（2）購买企業的利潤包括當年本身實現的利潤以及被並企業合並後所實現的利潤。

（3）購买企業的留存利潤有可能因合並而減少，但不能增加；被並企業的留存利潤也不能轉入購买企業。

（1）記錄購买企業發行的股票或支付的價款。此時，應借記長期投資（成交價），貸記銀行存款（實際支付數）、股本（面值）、資本公積（成交價與現金、股本數的差額）等账戶。

（2）記錄發生的合並費用。借記長期投資或應付產權轉讓款（直接合並費用發生數額）、資本公積（股票發行費用等）、合並費用（合並間接費用）等，貸記銀行存款（實際支付數）等账戶。

（3）記錄投資成本的分配。借記現金、銀行存款、應收账款、存貨、機器設備、商譽等账戶，貸記應付账款等其他負債账戶及長期投資或應付產權轉讓款等账戶，這裏有關資產與負債账戶均按事先確定的公允價值記錄，長期投資或應付產權轉讓款按該账戶借方發生額合計數記錄，它與被並企業淨資產公允價值之間的差額記入商譽账戶。

被並企業的會計處理
注銷資產和負債項目時，借記應收產權轉讓款（成交價）以及有關負債账戶（账面價值），貸記有關資產账戶（账面價值），借貸方的差額記入資本公積账戶，也可以列爲利潤或損失；產權移交後，借記股本（面值）、資本公積。盈余公積等所有權益账戶，貸記應收產權轉讓款。

（1）在絕大多數合並業務中，一個企業以支付現金、資產等方式獲得了對另一家企業的控制權，也就發生了購买行爲，所以應按購买法處理。

（2）企業合並是合並業務雙方討價還價的公平交易行爲，這一交易的基礎是被並企業各種資產和負債的公允價值而非账面價值，故應按公允價值和實際支付的代價記錄。

（3）以股票爲代價取得被並企業，只是改變了所支付代價的性質，不能成爲改變會計方法的理由，因爲發出股票也是合並的一種代價，而且是以公允價值衡量的。

（4）購买法報告合並業務的經濟實質，因而堅持按傳統會計原則處理購入資產。

（5）權益結合法（見“權益結合法”）缺乏合理的概念基礎。在什么條件下可以運用，各國不盡相同，也不明確。

（6）權益結合法下，企業可通過在年末實施企業合並，以迅速增加利潤，爲管理部門提供了操縱利潤的手段。

（7）購买法下的利潤較低，對物價變動下現行成本的上升已作了足額補償，權益結合法下的編高利潤，會導致企業過度分配，不利於企業固本培源。

實施合並的企業應在合並當期的財務報表注釋中披露如下信息：

（1）被並企業的名稱及簡介；

（2）企業合並的的會計方法，即購买法；

（3）被並企業經營成果納入實施合並企業損益表的期間；

（4）合並被並企業的成本，若以發行股份爲合並代價，要說明已發行或可能發行股份的份數以及每股公允價值；

（5）或有事項的性質及會計處理；

（6）企業合並時所出現的商譽、攤銷方法和攤銷期限；

（7）合並後企業本期和前期備考經營成果（Proformaoperatingresults），即假定合並發生在止期的期初，上期和本期會產生怎樣的經營成果。

基於購买法和權益結合法同時存在對會計信息質量的影響，普遍認可的觀點是爲提高可比性以及促進國際會計的進一步協調而摒棄權益結合法。只採用購买法還有助於改善會計的計量與披露，更好地服務財務會計的目標。

1、更好地反映收購方的投資行爲

購买法基於合並雙方交換資產的價值記錄企業合並，因此使用者可以獲得關於收購另一實體全部收买價格的信息，這有助於對投資後業績的進一步評價。

2、可以改善財務報告信息的可比性

所有的企業合並採用統一的方法，因此，使用者能夠比較不同實體企業合並的財務結果。這是因爲無論企業購买資產的方式是什么，對合並取得資產和承擔負債的確認與計量的依據是一致的。

3、可以提供更完整的財務信息

購买法要求對企業取得的資產與承擔的負債進行清晰披露，尤其是對於包括商譽的各項無形資產確認將有助於信息使用者更好的理解收購方獲取的資源以及評估企業未來的現金流與獲利能力。

4、降低企業合並的成本

權益結合法下較高的會計利潤驅動使一些企業爲達到符合使用權益結合法的標準而進行交易設計，這無疑增加了企業合並的貨幣與非貨幣成本。

在中國，面對企業合並行爲的大量出現，財政部於1995年發布了中國第一個、也是到目前爲止惟一的規範合並會計的正式文件——《合並會計報表暫行規定》，該文件中規定只允許使用“購买法”，不允許使用“股權權益結合法”。1996年，財政部擬訂了《企業會計準則第×號——合並會計》（徵求意見稿），提出在中國合並會計中可同時採用“購买法”與“股權權益結合法”兩種方法。此後，合並會計準則的徵求意見稿幾經反復，至今仍未正式出臺。而該準則難產的原因之一即是對購买法與權益結合法的爭議，焦點又是購买法的可行性問題。從現有涉及企業合並的規範看，中國企業合並會計處理實際上採用的是購买法。然而在實務中，權益結合法的應用在中國很泛濫。1998年10月，清華同方與魯穎電子宣布換股合並，採用的方法是權益結合法。之後，新潮實業、華光陶瓷、青島雙星等上市公司陸續宣布與另外非上市公司換股合並，採用的也都是權益結合法。相關資料顯示，1998年末至2003年12月，中國已有16家上市公司採用權益結合法。應該清醒的認識到權益結合法的缺陷，順應國際潮流，選擇購买法進行企業合並會計處理。在制定具體準則時，積極向先進的會計方法靠攏，可以少走彎路。

1、思想上對公允價值與購买法要有正確的認識

中國對購买法一直存在着謹慎的態度，原因就在於公允價值相對於歷史成本可靠性較低，特別是中國的資本市場和資產評估市場都不健全，確認公允價值的可靠性則更低。但要值得深思的問題是，在中國會計信息質量普遍不高、會計操縱屢見不鮮，以及會計規範本身不完善的情況下，合並企業雙方账面的歷史成本的可靠性本身就值得懷疑。另一方面，公允價值未必就不可靠。隨着市場經濟的發展與現代企業制度的普遍確立，战略並購正取代過去的財務並購（主要是關聯企業爲改善財務報告而進行的）成爲並購市場的主流。在這種情況下，相互獨立的實體並購行爲將是基於理性與合理可靠估價的。

2、出臺企業合並會計準則，爲購买法確立合法地位

中國尚未出臺關於企業合並的具體會計準則。但是合並浪潮已從國際蔓延到國內，如何對企業合並的會計處理進行規範已刻不容緩。在制定準則時，應注意使它具有一定的前瞻性。在中國企業普遍存在利潤操縱、會計信息普遍失真的情況下，允許對合並會計處理存在兩種可供選擇的方法，無疑會助長企業鑽會計準則漏洞的投機行爲。尤其是企業合並涉及標的金額巨大，不同會計處理方法對合並報表結果將產生重大差異。對廣大不具備專業知識的報表使用者而言，顯然不能辨別會計政策的選擇與會計利潤之間重大的關聯性，對會計利潤的依賴可能誘導其錯誤的投資決策。這顯然違背了準則制定的初衷——通過高質量的會計準則生成高質量的會計信息，滿足信息使用者決策需要，實現資源優化合理配置。

3、在中國運用購买法的思路

確立購买法的地位後，那么，如何解決購买法在企業中的運用以及公允價值如何確定呢？可從兩方面着手，一方面，借鑑IFR3和FASB141，吸取它們對合並準則研究的最新動態，建立和完善中國的合並會計準則。另一方面，爲購买法在中國順利運用創造條件，培育土壤，這需要完善相關規範與市場。企業合並會計準則盡管是規範企業合並的會計處理，但由於會計理念與準則之間的相互關聯性，相關準則的研究與完善也是購买法得以有效運用的重要支柱，最主要的有無形資產、投資會計準則、資產評估準則，同時還要加強對財務會計概念框架研究。此外，完善資本市場、產權交易市場，爲公允價值產生創造良好的市場環境，提高公允價值的社會認可程度。這要求一系列制度、政策與法律安排，以及良性的監督規範體系。^[1]