國際稅收協定

國際稅收協定是指一般是指國與國之間籤訂的避免對所得和資本雙重徵稅和防止偷逃稅的協定(agreementbetweenstateAandstateBfortheavoidanceofdoubletaxationandthepreventionoffiscalevasionwithrespecttotaxesonincomeandcapital)。指兩個或兩個以上的國家爲了協調相互間在處理跨國納稅人徵納事務方面的稅收關系，依照平等原則，通過政府間談判所締結的確定其在國際稅收分配關系的具有法律效力的書面稅收協議。國際稅收協定按參加國多少，可以分爲雙邊稅收協定和多邊稅收協定。雙邊稅收協定是指只有兩個國家參加締約的國際稅收協定，是目前國際稅收協定的基本形式。多邊稅收協定是指有兩個以上國家參加締約的國際稅收協定，現在國際上還不多，但代表了國際稅收協定的發展方向。國際稅收協定按其協調的範圍大小，可以分爲一般稅收協定和特定稅收協定。一般稅收協定是指各國籤訂的關於國家間各種國際稅收問題協調的稅收協定。特定稅收協定是指各國籤訂的關於國家間某一特殊國際稅收問題協調的稅收協定。 國際稅收協定與國內法二者都屬於法律範疇，體現國家意志，並且相互依存相互滲透。但國內法協調的是一國內部的稅收關系，國際稅收協定協調的是一個國家與另一個國家的稅收關系，並且二者法律強制力的程度和表現形式是不同的。在處理有關國際稅務關系時，如果稅收協定與國內稅法發生矛盾和衝突時，大多數國家採取的是稅收協定優先的做法，也有一些國家將國際法和國內法放在同等地位，按時間的先後順序確定是優先還是服從。

最早的國際稅收協定，可以追溯到1843年法國與比利時及1845年比利時與荷蘭籤訂的稅務合作和稅收情報交換協定。1899年奧匈帝國與德國也締結了雙邊稅收條約。第二次世界大战以後，各國壟斷資本爭奪世界市場、原材料產地和投資場所的鬥爭愈演愈烈，新獨立的第三世界國家也紛紛出現，成爲國際政治和經濟上的一股重要抗衡力量。在這種情況下，由稅收管轄權交錯重疊所導致的國家間稅收權益的矛盾也愈來愈復雜，它已經不能由各個國家通過國內稅法單方面解決，因而需要謀求國際稅收協定加以調整。近半個世紀內，新締結的國際稅收協定發展很快，到20世紀80年代初，各國締結的稅收協定已達1316個。

國際稅收協定的意義和必要性主要表現在：

1、彌補國內稅法單邊解決國際重復徵稅問題存在的缺陷

2、兼顧居住國和來源國的稅收利益

3、在防止國際避稅和國際偷逃稅問題上加強國際合作

（一）國際稅收協定範本的演變

1928年雙邊稅收協定範本、1935年的協定草案、1943年墨西哥範本和1946年倫敦範本《經濟合作與發展組織稅收協定範本》《聯合國範本》。

（二）經濟合作與發展組織的協定範本草案的基本前提：
1、居住國應通過抵免法或免稅法消除雙重徵稅；

2、所得來源國應力求縮減所得來源地管轄權的徵稅範圍，並且大幅度地降低稅率。

（三）聯合國範本與經合組織範本的重要差異
聯合國範本較爲注重擴大收入來源國的稅收管轄權，主要目的在於促進發達國家和發展中國家之間籤訂雙邊稅收協定，同時也促進發展中國家相互間籤訂雙邊稅收協定。經合組織範本雖然在某些特殊方面承認收入來源國的優先徵稅權，但主導思想所強調的是居民管轄權原則，主要是爲促進經合組織成員國之間籤訂雙邊稅收協定的工作。

（四）聯合國範本強調，收入來源國對國際資本收入的徵稅應當考慮以下三點
(1)考慮爲取得這些收入所應分擔的費用，以保證對這種收入按其淨值徵稅;

(2)稅率不宜過高，以免挫傷投資積極性；

(3)考慮同提供資金的國家適當地分享稅收收入，尤其是對在來源國產生的即將匯出境的股息、利息、特許權使用費所徵收的預提所得稅，以及對從事國際運輸的船運利潤徵稅，應體現稅收分享原則。

從目前大多數國家的規定來看，當國際稅收協定與國內稅法不一致時，國際稅收協定處於優先執行的地位。中國是主張稅收協定應優先於國內稅法的國家。

目前其他許多國家也主張國際稅收協定不能幹預締約國制定、補充和修改國內稅法，更不能限制國內稅法作出比稅收協定更加優惠的規定；如果國內稅法的規定比稅收協定更爲優惠，則一般應遵照執行國內稅法。

國際稅收協定在少數國家並不具有優先於國內稅法的地位，例如美國。

國際稅收協定與國內稅法不一致舉例：按照中國個人所得稅法的規定，外國人在中國境內連續或者累計居住超過90日，其來源於中國的所得就應向中國納稅；而中日協定有關條款規定，只有當日本國居民在一個日歷年內連續或累計在中國居住超過183天，才可以徵稅。

按照中國的外商投資企業和外國企業所得稅法規定，對外國企業在中國沒有設立機構而有來源於中國的股息、利息等投資所得徵收20%的預提所得稅；而中日協定規定，對這類所得徵收的預提稅稅率不能超過10%。再如，對建築工地等常設機構，中國涉外稅法中沒有規定時間期限，而協定規定了6個月以上才構成常設機構。

國際稅收協定，在很大程度上受《OECD協定範本》和《UN協定範本》的影響及制約。從各國所籤訂的一系列雙邊稅收協定來看，其結構及內容基本上與兩個範本一致，都包括七個主要內容：

（一）協定適應的範圍

1.人的適用。一切雙邊稅收協定只適用於締約國雙方的居民，外交代表或領事官員的外交豁免權除外。

2.稅種的適應。各類稅收協定一般將所得稅和一般財產稅列爲稅種適應的範圍。

3.領域的適應。一般的稅收協定規定各締約國各自的全部領土和水域。

4.時間的適應。一般國際稅收協定在締約國互換批準文件後立即生效，通常沒有時間限制。

（二）協定基本用語的定義

1.一般用語的定義解釋。一般用語的定義解釋主要包括“人”、“締約國”、“締約國另一方”、“締約國一方企業”等。

2.特定用語的定義解釋。特定用語對協定的籤訂和執行具有直接的制約作用，必須對特定用語的內涵和外延做出解釋和限定。如“居民”、“常設機構”等。

3.專項用語的定義解釋。國際稅收協定中有一些只涉及專門條文的用語解釋，一般放在相關的條款中附帶給定義或說明。

（三）稅收管轄權的劃分。

對各種所得徵稅權的劃分，是雙邊稅收協定中包括的一項主要內容。各國對所得的徵稅有不同的內容，涉及的所得範圍各不一樣，但總的來看，可分爲四大項：一是對營業所得的徵稅。對締約國一方企業的營業所得，雙邊稅收協定奉行居住國獨佔徵稅的原則；對常設機構的營業利潤，一般規定適用來源地國優先徵稅的原則。二是對投資所得的徵稅。國際稅收協定一般適用來源地國與居住國分享收入的原則。三是對勞務所得的徵稅。區分不同情況，對居住國、來源地國的徵稅權實施不同的規範和限制。四是對財產所得的徵稅。在各國所締結的雙邊稅收協定中，對上述各項所得如何徵稅，應有一個明確的權限劃分，並對有關問題加以規定。如對各項所得由哪方先行使稅收管轄權，先行使稅收管轄權的一方應由什么樣的條件限制，徵稅國應對某些收入採取什么樣的稅率徵稅等。

（四）避免雙重徵稅的方法。

在籤訂稅收協定時，還應考慮採用什么樣的方法來避免對優先行使徵稅權而已徵稅的那部分所得的重復徵稅。如何在免稅法、抵免法和扣除法中選擇採用方法以避免國際間重復徵稅，如果締約國雙方確定給與對方跨國納稅人的全部或部分優惠以饒讓，也必須在協定中列出有關條款加以明確。

（五）稅收無差別待遇原則。

稅收無差別原則在國際稅收協定條款規定中具體表現爲：

1.國籍無差別條款。即締約國一方國民在締約國另一方負擔的稅收或者有關條件，不應與締約國另一方國民在相同情況下負擔或可能負擔的稅收或有關條件不同或者比其更重，禁止締約國基於國籍原因實行稅收歧視。

2.常設機構無差別條款。即締約國一方企業設在締約國另一方的常設機構的稅收負擔，不應高於締約國另一方進行同樣業務活動的企業。

3.扣除無差別條款。締約國一方企業支付給締約國另一方居民的利息、特許權使用費和其他款項，應與在同樣情況下支付給本國居民一樣，準予列爲支出。

4.所有權無差別條款。即資本無差別條款，是指締約國一方企業的資本不論是全部還是部分、直接或間接爲締約國另一方一個或一個以上的居民所擁有或控制，該企業稅負或有關條件，不應與該締約國其他同類企業不同或比其更重要。

（六）稅務情報交換兩個範本都規定，締約國雙方主管當局應交換爲實施本協定的規定所需要的情報，或締約國雙方關於本協定所涉及的稅種的國內法，按此徵稅與本協定不相抵觸的情報。

（七）相互協商程序。締約國財政部門或稅務主管當局之間通過締結互助協議完善相互協商程序用以解決有關協定使用方面的爭議和問題。該程序是各稅務主管當局之間的一個討論程序，旨在盡可能找到爲各方所能接受。

（一）、按參加國家的多少分

1、雙邊協定：指兩個國家參加締結的稅收協定。

2、多邊協定：指由兩個以上國家參加締結的稅收協定。

（二）、按協定內容的不同分

1、單項協定：指涉及所得稅等專門稅種的稅收協定；

2、綜合協定：指涉及國家稅收一系列問題的稅收協定。

（三）、按照國際稅收協定涉及的內容範圍大小可以分爲

1、一般稅收協定

2、特定稅收協定^[1]